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“資本市場看門人”困境:嚴監(jiān)管下,審計機構(gòu)“三低一高”何解?
2023-05-16 08:08:46來源:證券時報
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 摘要:嚴監(jiān)管之下,還有哪些因素影響了上市公司審計質(zhì)量?審計機構(gòu)如何更好地擔綱“看門人”角色?


年報披露季剛剛結(jié)束,就已有紅相股份、金通靈、思創(chuàng)醫(yī)惠等十余家上市公司密集收到交易所問詢函,問詢內(nèi)容包括審計程序是否合規(guī)、審計意見是否發(fā)表妥當、是否存在購買審計意見等。

審計意見是投資者了解上市公司真實財務(wù)狀況的重要依據(jù),在大多數(shù)年份,95%以上的A股公司均被出具“標準無保留”審計意見,事后卻多次被曝出財務(wù)造假。今年3月,*ST科林審計機構(gòu)永拓會計師事務(wù)所將對公司2021年年報出具的“標準無保留意見”修正至“無法發(fā)表意見”,這一反水操作看呆眾人,引發(fā)監(jiān)管關(guān)注。 

作為資本市場重要的“看門人”,注冊制實施后會計師事務(wù)所的上市公司審計量大幅提升,伴隨而來的是審計行業(yè)的人才缺口。2022年年報季,簽字最多的一位會計師簽了11家A股公司審計報告,市場對于會計師是否超出勝任能力執(zhí)業(yè)的質(zhì)疑依然存在。 

本月,財政部、國務(wù)院國資委、證監(jiān)會印發(fā)了《國有企業(yè)、上市公司選聘會計師事務(wù)所管理辦法》,被業(yè)內(nèi)人士視為強化監(jiān)管,提高審計質(zhì)量,促進注冊會計師行業(yè)公平競爭的重磅法規(guī),將有助于減少財務(wù)造假等行業(yè)亂象的發(fā)生。 

會計師事務(wù)所理應(yīng)以其專業(yè)性、獨立性和客觀性構(gòu)建起防止上市公司財務(wù)欺詐的外部屏障。昔日內(nèi)資第一大所瑞華會計師事務(wù)所崩塌的余震猶在,嚴監(jiān)管之下,還有哪些因素影響了上市公司審計質(zhì)量?審計機構(gòu)如何更好地擔綱“看門人”角色?


大額罰單頻出 審計機構(gòu)成中介違規(guī)重災(zāi)區(qū) 

“零容忍”執(zhí)法態(tài)勢下,監(jiān)管追責仍在繼續(xù)。 

今年3月,因?qū)θA融審計服務(wù)存在嚴重缺陷,財政部暫停德勤北京分所經(jīng)營業(yè)務(wù)3個月,并開出2.1億元巨額罰單,敲響行業(yè)警鐘。2022年全年,財政部門對170多家會計師事務(wù)所進行了處罰,這一數(shù)量超過了此前三年的總和。 

資本市場上,自《新證券》強化監(jiān)管、壓實中介機構(gòu)“看門人”責任以來,各級監(jiān)管部門對中介機構(gòu)和個人的處罰數(shù)量大幅增加。其中,約55%的處罰指向會計師事務(wù)所及相關(guān)會計師。 

證券時報記者統(tǒng)計,2022年三大交易所和各地證監(jiān)局累計公告了26家會計師事務(wù)所的106起違規(guī)事件,半數(shù)A股審計機構(gòu)赫然在列,涉及會計師265人次,同比增長44%。2023年一季度公告涉及違規(guī)的會計師事務(wù)所及注冊會計師數(shù)量已超過去年全年的一半(圖1)。



今年以來監(jiān)管部門陸續(xù)開出多張大額罰單。3月,廣東證監(jiān)局因*ST藍盾虛假記載,處罰大華會計師事務(wù)所1087萬元;1月,證監(jiān)會開出罰單,因針對易見股份(已退市)出具存在虛假記載的審計報告,罰沒天圓全會計師事務(wù)所1090萬元(表1)。處罰力度和金額均顯示出嚴監(jiān)管的決心。 



博弈加深 A股年報非標率連降三年 

財務(wù)造假往往是系統(tǒng)性工程。而向前追溯問題公司的年報,多數(shù)都被審計機構(gòu)出具了“標準無保留意見”,會計師事務(wù)所的審計工作多次被質(zhì)疑“走過場”。 

2019年新證券法征求意見稿發(fā)布,持續(xù)加大對審計違法違規(guī)行為的監(jiān)管懲戒力度??得浪帢I(yè)造假案中,審計機構(gòu)和簽字會計師承擔100%連帶責任,對行業(yè)帶來極大震動,上市公司年報非標率過低的現(xiàn)象有所改觀。2019年年報審計中,被出具非標審計意見的上市公司占比迅速由此前的3.5%左右大幅提升至7%,達到歷史最高值。 

立信會計師事務(wù)所合伙人胡劍飛告訴證券時報記者:“新證券法實施后,大部分會計師事務(wù)所都更加重視質(zhì)量管理,以降低執(zhí)業(yè)風險。這幾年,越來越多會計師事務(wù)所對高風險客戶‘說不’,包括主動選擇放棄高風險客戶,或通過出具非無保留意見審計報告揭示相關(guān)風險,高風險公司想要通過更換審計機構(gòu)‘購買’審計意見變得越來越難。” 

不過,上市公司年報非標率提升這一勢頭未能持續(xù)。自2019年非標率攀至頂峰后,2020年年報以來被出具非標審計意見的上市公司數(shù)量及占比已連續(xù)三年下滑,2020年降至6.1%,2021年降至5.2%,2022年再降至4.55%(圖2)。換言之,超過95%的上市公司均被會計師事務(wù)所出具了“標準無保留意見”,逐漸回到新證券法實施前的水平。



“隨著上市公司本身越來越規(guī)范以及標準審計報告對上市公司越來越重要,非標審計報告越來越少是可以理解的。但是,這里面少不了上市公司和審計師之間的博弈。如果審計師無法回避非標審計意見,上市公司大概率會選擇變更會計師?!敝敹悓徲媽<摇⒔K四維咨詢集團首席咨詢師劉志耕表示,“但‘燙手的山芋’總有人敢接,每年的年報審計到最后幾乎所有上市公司都能委托到審計師,只是時間早晚問題?!?/span>

上市公司年報非標率出現(xiàn)轉(zhuǎn)折的同時,變更會計師事務(wù)所的公司數(shù)量也同步增多。2019年共有693家A股公司變更年報審計機構(gòu),同比增長133%。 

新證券法取消了審計業(yè)務(wù)門檻,將會計師事務(wù)所從事證券服務(wù)業(yè)務(wù)資格由批準改為備案,這也意味著從事上市公司審計業(yè)務(wù)的事務(wù)所不再局限于此前的40家。部分以前年度被出具過非標審計意見、瀕臨退市的公司出于保殼需求,具有購買審計意見的動機,而一些新入場的事務(wù)所或會計師為獲取業(yè)務(wù),也會選擇迎合企業(yè)管理層,二者一拍即合。

2022年1月,證監(jiān)會通報對深圳堂堂會計師事務(wù)所采取“罰一沒六”的行政處罰。堂堂所在明知*ST新億年報審計業(yè)務(wù)已被其他會計師事務(wù)所“拒接”的情況下,與其簽訂“抽屜”協(xié)議,承諾不在2019年年報中出具“無法發(fā)表意見”或“否定意見”,并要求如果發(fā)生被監(jiān)管部門處罰的情形,*ST新億應(yīng)當對事務(wù)所予以補償。在此之前,堂堂所并未承接過上市公司審計項目。 

證券時報記者統(tǒng)計,在2022年換所的A股公司中,近10%上一年度年報被出具了非標審計意見,9.1%的公司在換所后年報仍被出具了非標審計意見。33家更換會計師事務(wù)所的公司審計費用同比漲幅超過50%。*ST大通、*ST長方、*ST文化等十余家上市公司因更換會計師事務(wù)所收到交易所關(guān)注函,要求就是否存在變更審計機構(gòu)以購買審計意見的情形做出說明。


人員增速不及業(yè)務(wù)增速 行業(yè)面臨人才缺口

會計師事務(wù)所違規(guī)增多的背后,也折射出行業(yè)困境。 

雖然新證券法放開了會計師事務(wù)所從事證券服務(wù)業(yè)務(wù)的資質(zhì),但從市場份額來看,A股審計業(yè)務(wù)仍是少數(shù)大所的天下。國內(nèi)八大會計師事務(wù)所和國際四大會計師事務(wù)所包攬了超七成A股公司審計業(yè)務(wù),賺取了A股超80%的審計費。 

注冊制實施后上市公司加速擴容,帶動頭部會計師事務(wù)所的業(yè)務(wù)快速增長,而各所注冊會計師人數(shù)卻并未同比例增加。 

記者統(tǒng)計,國內(nèi)八大所2022年審計的A股公司總數(shù)較2018年增長了61%,收入總額增長了65%,然而八大所注冊會計師總?cè)藬?shù)僅增長了16%(表2)。不僅如此,天職和大信所注冊會計師人數(shù)反而較2018年時下滑。國際四大所的情況稍好,注冊會計師人數(shù)增速與業(yè)績增速大致持平。



頭部事務(wù)所人才增速不及業(yè)務(wù)增速,這也意味著審計人員的工作強度隨之增加?!斑@幾年監(jiān)管越來越嚴,要求越來越細,一個項目需要花費更多的時間做底稿。年報季工作強度非常大,每天工作到凌晨一兩點都是常態(tài)。”曾就職于某國內(nèi)八大所的注冊會計師王超(化名)向記者介紹。 

頭部會計師事務(wù)所尚且如此,其他事務(wù)所面臨的人才缺口更為嚴重。根據(jù)中注協(xié)公布的數(shù)據(jù),我國注冊會計師人數(shù)超過30萬人,但具有簽字權(quán)的執(zhí)業(yè)會計師人數(shù)過去五年內(nèi)并未增加,甚至在注協(xié)整治注銷了一批掛名執(zhí)業(yè)者后,執(zhí)業(yè)會計師人數(shù)較五年前略有下滑,審計行業(yè)正面臨人才流失(圖3)。



“CPA行業(yè)人才流失,最直接的原因有兩方面,一是事務(wù)所收入低,二是審計人員工作太辛苦,而且是能力越強休息越少,且上半年幾乎沒有休息。”劉志耕表示,“一般在大會計師事務(wù)所干到部門負責人或者項目負責人的,其專業(yè)勝任能力往往足以去一家上市公司去做財務(wù)總監(jiān)。做財務(wù)總監(jiān)的薪酬往往遠高于在事務(wù)所做項目負責人的薪酬,但辛苦程度基本上會大大降低。”


低價競爭 事務(wù)所陷“三低一高”惡性循環(huán) 

導致執(zhí)業(yè)會計師收入低的最重要因素在于,壓價競爭下會計師事務(wù)所收取的審計費用偏低。2022年A股公司年報審計中,超過半數(shù)公司審計費用在100萬元以下,7%的公司審計費用不到50萬元。 

而另一方面,出于合規(guī)要求,會計師事務(wù)所在上市公司審計項目中投入的時間和人力很難壓縮?!皩τ跔I收規(guī)模5到10億元的公司,我們平均審計周期三四個月,審計團隊通常由兩年以上經(jīng)驗的員工2人,其他正式員工3~5人,實習生1~2人組成。大部分會計師年報季以一個項目主打,其他輔助參與1~2個項目?!蓖醭榻B。 

劉志耕認為,實務(wù)中,一些事務(wù)所的審計工作往往陷入了“三低一高”的惡性循環(huán),即“低收費、低成本、低質(zhì)量、高風險”,低收費決定了低成本,低成本決定了低質(zhì)量,低質(zhì)量最終導致了高風險,而高風險的事務(wù)所其收費也自然高不上去。 

“目前審計項目招投標往往是以最低價中標,這就導致了壓價競爭,有的項目審計收費甚至無法彌補審計成本。事實上,如果嚴格按照審計準則的規(guī)定,把所有應(yīng)該履行的審計程序都履行到位的話,審計成本是很難壓縮的,能壓縮的主要是人力成本,如相應(yīng)減少審計人員的收入。但由于一線審計助理人員并不承擔簽字風險,如果收入太低,一線助理人員的主動性積極性就會受到影響,有的甚至睜一只眼閉一只眼,執(zhí)業(yè)質(zhì)量也就很容易出問題,這就等于為簽字審計師的審計質(zhì)量埋下了‘地雷’?!眲⒅靖a充道。

一味壓縮成本也會滋生審計流程不合規(guī)的行為。證監(jiān)會做出的行政處罰中,大部分都涉及會計師事務(wù)所風險評估和審計程序履行不到位的問題,例如憑證核查不充分、函證執(zhí)行不到位等。2021年某國際四大所員工以55頁PPT舉報審計業(yè)務(wù)違規(guī),更是牽出走過場、放水、掩蓋違規(guī)等一系列“潛規(guī)則”。


一人簽字十余家上市公司 執(zhí)業(yè)質(zhì)量如何保障 

近年來,監(jiān)管部門持續(xù)開展注冊會計師超出勝任能力執(zhí)業(yè)行為整治工作。重點檢查簽署過多審計報告的注冊會計師及會計師事務(wù)所,并對相關(guān)核查情況進行通報。 


例如,2022年10月深圳證監(jiān)局發(fā)布的會計監(jiān)管工作通訊中通報了某所2名注冊會計師同時簽署8家上市公司審計報告,某所1名注冊會計師同時簽署近40家新三板公司審計報告的行為,認為事務(wù)所未對注冊會計師簽署過多審計報告進行規(guī)范,難以保證相關(guān)人員投入足夠時間執(zhí)行任務(wù)。 

證券時報記者統(tǒng)計發(fā)現(xiàn),一人簽署過多A股公司年報的情況并不少見。2022年年報審計中,共有150名會計師各簽署了不少于6家A股公司年報,24名會計師各簽署了不少于8家A股公司年報(表3)。若算上新三板公司及擬上市公司,這些會計師簽字的證券項目數(shù)量更多。

此外,一人多簽并不局限于同一行業(yè),例如某國內(nèi)八大所合伙人2022年簽署了11份A股公司年報,而這11家公司分布于7個不同的申萬一級行業(yè)。 

簽多少份上市公司年報會被認為是超出勝任能力的執(zhí)業(yè)行為?劉志耕表示,這并沒有一個很明確的標準,判斷是否簽字過多不能一概而論,上市公司規(guī)模大小、項目復雜程度、助理人員的多少都會影響到簽字數(shù)量。 

“一般一個審計項目從前期開展初步業(yè)務(wù)到最終出具審計報告至少需要一個多月的時間。算上預(yù)審,扣除國慶和春節(jié)假期,一般的審計師每年約有6個多月集中于年報審計,這樣算下來審計6家上市公司應(yīng)該是可以完成的。即使壓縮審計時間,由于函證、監(jiān)盤、抽證等環(huán)節(jié)的時間是很難縮短的,所以,一個項目再小,短到只有十天八天通常是很難的,除非上市公司的規(guī)模特別小且業(yè)務(wù)特別簡單。” 

“審計師簽字多還有一種情況,即簽字審計師不一定自始至終都在審計項目現(xiàn)場,哪怕上市公司他一天也沒去,也可能通過遠程實施指揮和審核、最終簽發(fā)報告。這種情況下簽字審計師可以同時開展兩三個項目,最終可以多簽幾份報告。但審計師一旦簽字就代表他對簽字審計項目負責,需要承擔相應(yīng)的風險和責任。”劉志耕補充道。 

簽字項目過多可能導致審計質(zhì)量無法保證,有的會計師簽字的項目曾多次遭到行政處罰,仍未影響其執(zhí)業(yè)數(shù)量。如國內(nèi)某八大會計師事務(wù)所合伙人梁某,因在2017至2020年度香雪制藥、久其軟件、國聯(lián)水產(chǎn)三家上市公司的審計中存在違規(guī)行為,于2020至2022年先后收到地方證監(jiān)局四張警示函。在存在違規(guī)行為的年份,梁某每年簽字的A股年報均不少于6份。收到警示函后,梁某在2021年年報和2022年年報審計中仍分別擔任了9家和6家A股公司的簽字會計師。


重磅法規(guī)出臺 強化審計機構(gòu)獨立性

會計師事務(wù)所一方面是遏制財務(wù)造假的看門人,責任重大,而另一方面,會計師事務(wù)所受雇于上市公司,乙方的地位使其難以脫離甲方影響做到完全客觀獨立。身份特殊,利益重大,使得會計師事務(wù)所成為了資本市場中介違規(guī)的重災(zāi)區(qū)。 

過去三年,各地監(jiān)管部門、注冊會計師協(xié)會陸續(xù)出臺《會計師事務(wù)所質(zhì)量管理準則》《會計師事務(wù)所監(jiān)督管理辦法》等多項指導文件,對會計師事務(wù)所在質(zhì)量管理體系建設(shè)和運營提出更高要求,取得了一定成效。 

例如,2021年財政部發(fā)布《關(guān)于開展注冊會計師超出勝任能力執(zhí)業(yè)行為整治工作的通知》,各地隨即開展了注冊會計師超出勝任能力執(zhí)業(yè)行為整治工作。從近兩年A股簽字情況來看,會計師簽署過多上市公司年報的情況得到明顯改善。2021年年報審計中,簽字8家及以上A股公司的注冊會計師共有52人,2022年下降至24人。

本月,財政部、國務(wù)院國資委、證監(jiān)會印發(fā)了《國有企業(yè)、上市公司選聘會計師事務(wù)所管理辦法》,被視為強化監(jiān)管,提高審計質(zhì)量,促進注冊會計師行業(yè)公平競爭的重磅法規(guī)。 

《管理辦法》明確了會計師事務(wù)所選聘的第一標準是質(zhì)量,規(guī)定質(zhì)量管理水平的權(quán)重應(yīng)不低于40%,審計費用報價的權(quán)重應(yīng)不高于15%。要求將所有會計師事務(wù)所的報價平均值作為選聘基準價。此外,還規(guī)定了國有企業(yè)連續(xù)聘用同一會計師事務(wù)所的時間不超過8年,確有需要的,可按規(guī)定延長至不超過10年,之后須開展輪換,防止單一會計師事務(wù)所長期服務(wù)某一企業(yè)造成利益共生。 

劉志耕表示:“如果要保證此次《管理辦法》能夠切實發(fā)揮出對規(guī)范審計收費的促進作用,一定要對《管理辦法》相關(guān)措施的貫徹執(zhí)行進行長期必要監(jiān)督落實,一定要加大檢查監(jiān)管和處理處罰力度,而且還一定要長期堅持,一直要堅持到真正取得成效并形成良好習慣?!?nbsp;

立信會計師事務(wù)所合伙人胡劍飛認為,獨立性是注冊會計師審計的核心要求之一,其中既涉及形式上的獨立性,也涉及實質(zhì)上的獨立性。 

審計機構(gòu)應(yīng)當圍繞獨立性相關(guān)執(zhí)業(yè)規(guī)范和監(jiān)管要求,制定完善的獨立性管理相關(guān)制度和流程,在落實過程中,一方面需要推動監(jiān)督注冊會計師滿足形式上的獨立性要求,例如不得在審計客戶擁有直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益等;更重要的是,審計機構(gòu)應(yīng)當在實施質(zhì)量管理過程中,始終牢固堅持誠信執(zhí)業(yè),勤勉盡責的專業(yè)精神和質(zhì)量至上的執(zhí)業(yè)理念,確保注冊會計師在得出結(jié)論時不受損害職業(yè)判斷因素的影響,在內(nèi)心保持實質(zhì)上的獨立性。

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